La Legge di Bilancio 2017 ha introdotto per le per le imprese individuali e le società di persone in regime di contabilità semplificata nuove regole per la determinazione del reddito. È previsto infatti dalla Legge di Bilancio, che i soggetti che operano in regime di contabilità semplificata, a partire dal periodo d’imposta relativo alla norma in oggetto, il reddito e di conseguenza anche il valore della produzione netta sia determinato con il principio di cassa e non quello di competenza.

Le novità relative alla contabilità semplificata per cassa in vigore dal 2017 sono contenute all’art. 1 commi 17 e seguenti della legge dicembre 2016, n. 232 -Legge di Bilancio 2017.

Il principio di cassa è il regime naturale previsto per i professionisti e i titolari di lavoro autonomo, dal 2017 diventa il regime naturale applicato anche a tutti i soggetti che operano in contabilità semplificata e alle imprese minori.

In questo modo, avranno rilevanza ai fini della determinazione del reddito, la manifestazione finanziaria di ricavi e costi sostenuti dall’impresa, indipendentemente dalla competenza economica.

Ma quali saranno gli effetti di tale nuova normativa? Essenzialmente si può dire con la nuova disciplina le imprese non sopporteranno più i rischi di versare imposte su ricavi non riscossi, in quanto concorreranno a formare reddito solo i ricavi ed altri proventi, effettivamente conseguiti nel periodo d’imposta, e le spese sostenute, sempre nell’ambito dell'esercizio dell’attività d’impresa, nello stesso periodo di riferimento.

Tuttavia, per coloro i quali gestiscono notevoli quantità di rimanenze finali il nuovo regime causerà non pochi problemi, in quanto tali rimanenze di magazzino diventeranno irrilevanti.

Resteranno comunque deducibili gli ammortamenti.

Ma vediamo nello specifico cosa ci dice la Legge di Bilancio in merito al passaggio dal regime di competenza al regime di cassa per i soggetti in contabilità semplificata.

Le novità della Legge di Bilancio 2017.

La Legge di Bilancio 2017 stabilisce che per i soggetti in contabilità semplificata ed i soggetti minori si applica il regime di determinazione del reddito per cassa. Per fare ciò, la Legge di Bilancio è intervenuta a modifica dell’art. 66 del TUIR. Viene infatti stabilito che il reddito d’impresa per i soggetti di cui sopra, sia determinato dalla differenza tra i ricavi e gli altri proventi del periodo d’imposta e le spese effettivamente sostenute nell’esercizio. Tuttavia, si considerano ricavi anche quelli che derivano dal consumo personale e familiare dell’imprenditore al valore normale.

Il comma 17 dell’art. 1 della Legge di Bilancio interviene a modifica dell’art.66 del TUIR e alla lettera a) stabilisce che: “il reddito è costituito dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi di cui all’articolo 85 e degli altri proventi di cui all’articolo 89 percepiti nel periodo d’imposta e quello delle spese sostenute nel periodo stesso nell’esercizio dell’attività d’impresa. La differenza è aumentata dei ricavi di cui all’articolo 57, dei proventi di cui all’articolo 90, comma 1, delle plusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 86 e delle sopravvenienze attive di cui all’articolo 88 e diminuita delle minusvalenze e sopravvenienze passive di cui all’articolo 101.

Quindi, vanno a formare il reddito imponibile anche i ricavi previsti all’art. 57 del TUIR e, cioè il valore normale dei beni destinati al consumo familiare e personale dell’imprenditore, i proventi immobiliari previsti dall’art. 90, comma 1 del TUIR, le plusvalenze realizzate ai sensi dell’articolo 86, Tuir e le sopravvenienze attive previste dall’articolo 88.

Dall’altro canto saranno computati tra i componenti negativi del reddito le minusvalenze e le sopravvenienze passive di cui all’articolo 101 Tuir. Possono inoltre essere portate in deduzione le quote di ammortamento, le perdite su crediti, l’accantonamento TFR e le deduzioni forfetarie.

Alla lettera b), il comma 17 dell’art. 1 della Legge di Bilancio continua stabilendo che il comma 3 dell’art.66 del TUIR: “1) al primo periodo, le parole: 109, commi 1, 2, 5, 7 e 9, lettera b) sono sostituite dalle seguenti: 109, commi 5, 7 e 9, lettera b); 2) il terzo e il quarto periodo sono soppressi”.

In questo modo viene eliminato il principio di competenza per la determinazione del reddito e di conseguenza perde valore ai fini della determinazione del reddito il momento in cui ricavi e componenti positivi vengono riscossi e i costi sostenuti.

Inoltre, sono soppressi gli ultimi due periodi del comma 3 dell’articolo 66 che davano ai soggetti in regime di contabilità semplificata la possibilità di dedurre i costi relativi ai contratti da cui derivano corrispettivi periodici, relativi a spese di competenza di due periodi d’imposta e di importo non superiore a 1.000 euro, nell’esercizio in cui veniva ricevuta la fattura anziché alla data di maturazione dei corrispettivi. Tale disposizione, infatti, con l’applicazione del regime di cassa anziché quello di competenza, non ha più ragione di esistere.

Contabilità semplificata 2017 e rimanenze finali di magazzino.

Al comma 18 dell’art. 1 della Legge di Bilancio è disciplinato il trattamento delle rimanenze finali. Con l’applicazione del regime di cassa, non assumono più rilevanza le rimanenze finali e le esistenze iniziali nella determinazione del reddito del periodo che, invece, con il principio di competenza avevano incidenza in aumento le prime ed in diminuzione le seconde.

È stata però prevista una disposizione transitoria per il 2017 che serve a disciplinare il trattamento delle rimanenze finali al 2016, considerato che per tale periodo le imprese operavano in regime di competenza.

È previsto che il reddito del periodo di imposta in cui si applicano le nuove disposizioni deve essere ridotto dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio della competenza.

Al comma 18, la Legge di Bilancio infatti detta quanto segue: “Il reddito del periodo d’imposta in cui si applicano le disposizioni dell’articolo 66 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, come modificato dal comma 17 del presente articolo, è ridotto dell’importo delle rimanenze finali che hanno concorso a formare il reddito dell’esercizio precedente secondo il principio della competenza”.

Nel 2017 è data possibilità alle imprese di diminuire il reddito per un importo corrispondente alle rimanenze del 2016, così come se si fosse operato in regime di competenza. Tale aspetto, avrà conseguenze diverse a seconda della significatività dell’importo delle rimanenze stesse e alla capacità di gestione del magazzino sia nel 2017 che negli anni a seguire. Verosimilmente, quindi, nel periodo d’imposta 2017 molte imprese in contabilità semplificata conseguiranno una perdita d’esercizio dovuta alla possibilità concessa di portare in diminuzione le rimanenze dell’esercizio precedente, tale perdita però per effetto del regime di cassa non potrà essere riportata agi esercizi successivi, durante i quali le stesse imprese rischieranno di versare molte più imposte dovute ai maggiori utili.

Scelta di regime ed opzione triennale

Il regime delle imprese minori previsto dall’art. 66 del TUIR è il regime naturale applicabile secondo quanto previsto  dall’articolo 18 del D.P.R. n. 600/1973.

Come abbiamo detto, tale articolo è stato modificato dalla Legge di Bilancio 2017 all’art.1 comma 22, il quale stabilisce che le disposizioni relative al regime di cassa come regime naturale delle imprese in contabilità semplificata si applicano:

  • Ai soggetti che, a norma del codice civile, non sono obbligati alla tenuta delle scritture contabili;
  • ai soggetti indicati alle lettere c) e d) del primo comma dell’articolo 13, e cioè: le società in nome collettivo, le società in accomandita semplice e le società ad esse equiparate;
  • le persone fisiche che esercitano imprese commerciali;

se i ricavi di tali soggetti non abbiano superato non abbiano superato l’ammontare di 400.000 euro per le imprese aventi per oggetto prestazioni di servizi, ovvero di 700.000 euro per le imprese aventi per oggetto altre attività.

Il regime delle imprese minori trova applicazione in ogni esercizio successivo se nel precedente i limiti non sono stati superati.

Tuttavia, anche se il regime di cassa diventa il regime naturale per le imprese in contabilità semplificata e i soggetti di cui sopra, se l’impresa vuole svincolarsi da tale regime e continuare ad applicare il principio di competenza può farlo.

Vediamo in che modo continuare ad utilizzare il principio di competenza. Innanzitutto diciamo che non è più consentito operare in regime di imprese minori e mantenere il principio di competenza. Quindi, qualora il soggetto lo ritenga conveniente può svincolarsi dal regime di cassa ed optare esclusivamente per il regime di contabilità ordinaria al fine di continuare ad operare in regime di competenza.

Quindi il regime naturale per le imprese minori è quello di cassa, salvo la possibilità di applicare un criterio di determinazione del reddito sulla base della data di registrazione in contabilità dei documenti.

L’opzione di scelta del regime ordinario ha effetto dall’inizio del periodo d’imposta nel corso del quale è esercitata l’opzione e fino a quando non è revocata e, in ogni caso, per almeno un triennio

L’opzione per il passaggio al regime ordinario si attua mediante comportamento concludente; va evidenziata nella prima dichiarazione Iva relativa all’anno in cui la scelta è operata, dura almeno tre anni e resta valida fino a revoca.

L’articolo 1, al comma 19 della Legge di Bilancio prevede che: “Al fine di evitare salti o duplicazioni di imposizione, nel caso di passaggio da un periodo d’imposta soggetto alla determinazione del reddito delle imprese minori ai sensi dell’articolo 66 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, a un periodo d’imposta soggetto a regime ordinario, e viceversa, i ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi”.

Quindi, nel passaggio dal regime di cassa al regime ordinario o viceversa, per evitare salti o duplicazioni di imposizionei ricavi, i compensi e le spese che hanno già concorso alla formazione del reddito, in base alle regole del regime di determinazione del reddito d’impresa adottato, non assumono rilevanza nella determinazione del reddito degli anni successivi.

Incidenza del regime di cassa sull’Irap

Le modifiche normative introdotte dalla Legge di Bilancio riguardano anche l’IRAP, attraverso una modifica all’art. 5-bis del Dlgs 446/97, il quale stabilisce le modalità di determinazione della base imponibile IRAP per società di persone e delle imprese individuali.

In materia di IRAP in regime di cassa, l’articolo 1 al comma 22 della Legge di Bilancio detta quanto segue: all’articolo 5-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, concernente la determinazione del valore della produzione netta delle società di persone e delle imprese individuali agli effetti dell’imposta regionale sulle attività produttive, dopo il comma 1 è inserito il seguente: “1-bis. Per i soggetti di cui al comma 1, che determinano il reddito ai sensi dell’articolo 66 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, la base imponibile di cui al comma 1 del presente articolo è determinata con i criteri previsti dal citato articolo 66”.

Ricordiamo che l’art. 5-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446 riguarda la determinazione del valore della produzione netta delle società di persone e delle imprese individuali e al comma  1 stabilisce che: “Per i soggetti di cui all’articolo 3, comma 1, lettera b), la base imponibile è determinata dalla differenza tra l’ammontare dei ricavi di cui all’articolo 85, comma 1, lettere a), b), f) e g), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e delle variazioni delle rimanenze finali di cui agli articoli 92 e 93 del medesimo testo unico, e l’ammontare dei costi delle materie prime, sussidiarie e di consumo, delle merci, dei servizi, dell’ammortamento e dei canoni di locazione anche finanziaria dei beni strumentali materiali e immateriali. Non sono deducibili: le spese per il personale dipendente e assimilato; i costi, i compensi e gli utili indicati nel comma 1, lettera b), numeri da 2) a 5), dell’articolo 11 del presente decreto; la quota interessi dei canoni di locazione finanziaria, desunta dal contratto; le perdite su crediti; l’imposta comunale sugli immobili di cui al decreto legislativo 30 dicembre 1992, n. 504. I contributi erogati in base a norma di legge concorrono comunque alla formazione del valore della produzione, fatta eccezione per quelli correlati a costi indeducibili. I componenti rilevanti si assumono secondo le regole di qualificazione, imputazione temporale e classificazione valevoli per la determinazione del reddito d’impresa ai fini dell’imposta personale”.

Quindi che per i soggetti che a seguito delle modifiche introdotte dalla Legge di Bilancio determinano il reddito d’impresa in base alla nuova disposizione, ossia secondo il regime di cassa, anche la base imponibile ai fini IRAP è determinata con il medesimo criterio.

Inoltre al comma 21, la Legge di Bilancio stabilisce che: “Ai fini della determinazione della base imponibile dell’imposta regionale sulle attività produttive per i soggetti di cui al comma 1-bis dell’articolo 5-bis del decreto legislativo 15 dicembre 1997, n. 446, introdotto dal comma 20 del presente articolo, si applicano, in quanto compatibili, le disposizioni di cui ai commi 18 e 19 del presente articolo”.

Ricordiamo che i commi 18 e 19 dell’art. 1 Legge di Bilancio 2017 riguardano rispettivamente la gestione delle rimanenze e la gestione di ricavi, compensi e spese in caso di passaggi di regime, di cui discusso sopra.

Obblighi contabili

La legge di Bilancio ha introdotto nuovi obblighi contabili relativi alle scritture contabili per i soggetti che operano con il principio di cassa, al comma 22 dell’art.1 della Legge di Bilancio è stato modificato l’art. 18 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600.

Il nuovo comma 2 dell’art. 18 a seguito delle modifiche della Legge di Bilancio prevede che i soggetti in contabilità semplificata debbano annotare cronologicamente, in un apposito registro, i ricavi percepiti indicando, per ciascun incasso

a) l’importo dell’incasso stesso;

b) le generalità, l’indirizzo e il comune di residenza anagrafica del soggetto che effettua il pagamento;

c) gli estremi della fatturao altro documento emesso.

Inoltre, in un diverso registro dovranno essere annotata cronologicamente e con riferimento alla data di pagamento le spese sostenute nell’esercizio, fornendo anche in questo caso le informazioni previste per i ricavi.

Il comma 3 del nuovo articolo 18 prevede che ulteriori e diversi componenti positivi e negativi di reddito andranno annotati nei registri obbligatori entro il termine di presentazione della dichiarazione dei redditi.

Il nuovo comma 4 dell’articolo 18 prevede poi la possibilità che i registri Iva sostituiscano i registri di cui sopra, qualora vi siano indicate separatamente le registrazioni non soggette a registrazioni ai fini IVA.

Qualora l’incasso o il pagamento non sia avvenuto nell’anno di registrazione, al posto di tali annotazioni nei registri deve essere riportato l’importo complessivo dei mancati incassi o pagamenti, con indicazione delle fatture cui le operazioni si riferiscono.

I ricavi percepiti e i costi sostenuti saranno annotati separatamente nei registri stessi, nel periodo di imposta in cui verranno incassati o pagati, indicando il documento contabile già registrato ai fini Iva.

Al comma 5 dell’articolo 18 si dà ai contribuenti la possibilità di esercitare apposita opzionevincolante per almeno un triennio, per tenere i registri Iva senza annotare incassi e pagamenti e per finalità di semplificazione operare la presunzione legale secondo la quale la data di registrazione dei documenti coincida con quella di incasso o pagamento, fermo restando l’obbligo della separata annotazione delle operazioni non soggette a registrazione Iva.

Cosa accade per le nuove iniziative imprenditoriali? Se un soggetto che intraprenda una nuova attività commerciale ritenga di percepire ricavi per un ammontare ragguagliato ad un anno, non superiore ai limiti indicati al comma 1, possono, per il primo anno, tenere la contabilità semplificata.

Attuazione dalla norma.

L’art. 1 comma 23 della Legge di Bilancio stabilisce che le nuove regole dovranno essere applicate a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2016 e troveranno attuazione con un apposito decreto del Ministro dell’economia e delle finanze che dovrà essere pubblicato entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore della legge di bilancio 2017.