Deducibilità costi auto 2017 e detraibilità IVA per imprese e professionisti

Sono state introdotte da qualche anno importanti novità in materia di deducibilità dei costi auto e detraibilità IVA relativa alle autovetture o degli altri veicoli aziendali. Nell'anno 2017, così come per gli anni precedenti dal 2016 al 2013, il limite di deducibilità è stato fissato nel 20% del costo sostenuto da imprese e nel limite del 40% dell'IVA pagata per l'acquisto o noleggio dell'auto ed in generale dei veicoli aziendali.

Uno dei temi più ricorrenti tra professionisti e titolari di imprese è quello di sapere "come scaricare l'auto aziendale al 100%" o "come scaricare l'auto del professionista", in quanto i contribuenti hanno un forte interesse a sapere in quali casi è possibile e come poter dedurre integralmente il costo dell'auto e di conseguenza detrarre al 100% l'IVA pagata per l'acquisto, il noleggio o il leasing dell'auto usata esclusivamente per fini aziendali o, anche e soprattutto, per uso promiscuo, quindi sia personale che aziendale.

La normativa sulla deducibilità dei costi auto

La legge n. 92 del 2012, meglio conosciuta come Riforma Fornero, e la legge di Stabilità del 2013 hanno ridotto notevolmente le percentuali di deduzione dei costi e degli altri componenti negativi sostenuti per i veicoli. E questo ha un importante impatto sul carico fiscale delle imprese, degli esercenti arti e professioni. La deducibilità consente l’abbattimento delle imposte sui redditi, Irpef e Ires.

L’imposta Irpef è calcolata sul reddito delle persone fisiche, e viene applicata con aliquote per scaglioni di reddito, l’Ires è invece l’imposta sul reddito delle società. In entrambi i casi, la deduzione abbatte l’imposta da pagare, sia per i professionisti che per le imprese. La normativa fiscale relativa alla deducibilità dei costi relativi ad auto aziendali o altri veicoli è contenuta negli articoli 102 e 164 del Testo Unico delle imposte sui redditi.

Ci sono diverse percentuali di deducibilità per le imprese, dalla deducibilità piena alla deducibilità limitata, e diverse destinazioni del bene, le quali comportano applicazioni diverse delle deducibilità stesse, dall’utilizzo aziendale esclusivo all’uso promiscuo da parte del dipendente. Affrontiamo tutti gli aspetti relativi alle deducibilità dei costi dei veicoli aziendali, con particolare sguardo alla auto aziendali.

La legge n. 92 del 28 giugno 2012, ossia la riforma Fornero, e poi successivamente la legge n. 228 del 24 dicembre 2012, legge di stabilità, a partire dall’anno 2013, e quindi anche negli anni 2014, 2015, 2016 e 2017, hanno modificato i seguenti articoli del TUIR:

• l’art. 164 comma 1 lettera b) del TUIR,  portando dal 40% al 27,5%, e poi con la legge di Stabilità al 20% la quota di deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi relativi alle autovetture, agli autocaravan, ai ciclomotori ed ai motocicli che non sono utilizzati esclusivamente come beni strumentali;
• lettera b-bis) sempre dell’art. 164 comma 1, riducendo dal 90% al 70% la quota deducibile dei costi relativi ai veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta. Si tratta dei cosiddetti fringe benefit.

Vediamo ora quali sono gli autoveicoli oggetto di agevolazione e in quali casi spetta la deducibilità piena, la deducibilità ridotta al 70% e quella al 20%.

Quali costi auto sono deducibili

Quando la normativa parla di deducibilità delle spese e degli altri componenti negativi relativi alle autovetture, agli autocaravan, ai ciclomotori ed ai motocicli, intende riferirsi a tutti quei costi relativi a quel bene, che nel caso in questione è l'auto, la moto, lo scooter, il furgone ecc.

Ebbene, in seguito approfondiremo quali sono i casi in cui è possibile "scaricare" al 100% i costi relativi all'auto e quando, nella maggior parte dei casi, la deducibilità non è al 20% per quanto riguarda i costi e la detraibilità dell'IVA è al 40% per quanto riguarda l'imposta sul valore aggiunto.

La conseguenza è che se l'auto è deducibile al 100% in termini di costi di acquisto, sarà di conseguenza detraibile al 100% anche il costo dell'IVA. A quel punto saranno deducibili integralmente, quindi scaricabili al 100% anche gli altri costi inerenti a quel bene, quali le spese per bollo, assicurazione auto, carburante relativa all'auto (scheda carburante), pedaggi autostradali, nonché tutti i costi di manutenzione sostenuti per quell'auto.

Nel caso di uso promiscuo dell'auto, tutti questi costi saranno deducibili al 20% e la loro IVA detraibile al 40%.

Pertanto quando si parla di deducibilità bollo e assicurazione auto, di deducibilità carburante auto e scheda carburante, quando si parla di deducibilità pedaggi auto e in generale di deducibilità auto dei professionisti o delle imprese, bisogna sempre tener presente che la percentuale di deducibilità del costo e di detraibilità dell'IVA relativa ai costi di gestione segue la deducibilità costi e la detraibilità IVA relativa all'acquisto o noleggio dell'auto.

Costi auto: quando sono deducibili al 100%

La prima cosa che interessa ai contribuenti è avere una risposta alla domanda "come posso scaricare l'auto aziendale al 100%?".

Il contribuente interessato a questa domanda intende quindi provare a dedurre al 100% il costo dell'auto e detrarre al 100% il costo dell'IVA, in luogo della deducibilità al 20% del costo dell'auto e detraibilità IVA al 40% prevista dalla normativa in caso di uso promiscuo dell'auto.

Quale normativa si applica. Se l’azienda o il professionista provvedono all’acquisto diretto, ai fini delle imposte sul reddito trova applicazione l’art. 164 del TUIR, che disciplina infatti i “Limiti di deduzione delle spese e degli altri componenti negativi relativi a taluni mezzi di trasporto a motore, utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni”.

Si tratta degli acquisiti delle autovetture, degli autocaravan, dei ciclomotori, dei motocicli e, qualora si tratti di beni destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell’attività propria dell’impresa, anche gli aeromobili da turismo, le navi, le imbarcazioni da diporto. In questi ultimi casi la lettera A) del comma 1 dell’art. 164 consente la deducibilità piena per l’intero ammontare del costo di acquisto. Così come è piena nel caso di acquisto di veicoli adibiti ad uso pubblico.

L’art. 164 del TUIR stabilisce che “Le spese e gli altri componenti negativi relativi ai mezzi di trasporto a motore indicati nel presente articolo, utilizzati nell'esercizio di imprese, arti e professioni, ai fini della determinazione dei relativi redditi sono deducibili solo se rientranti in una delle fattispecie previste nelle successive lettere a), b) e b-bis)”. Quindi elenca tassativamente tutti i casi di deducibilità al 100%.

La lettera a) indica le deducibilità per l’intero ammontare, che come abbiamo visto, riguardano:

• gli acquisti di aeromobili da turismo, navi e imbarcazioni da diporto, autovetture ed autocaravan,  ciclomotori e motocicli destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell'attività propria dell'impresa;
• veicoli adibiti ad uso pubblico (es. i taxi).

Sono inoltre oggetto di deducibilità piena dei costi anche gli autoveicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta. Per maggiori informazioni vediamo la deducibilità dei veicoli ad uso promiscuo.

In altre parole alla domanda "come scaricare l'auto aziendale al 100%?" la risposta è che è possibile dedurre integralmente il costo dell'auto, ma anche degli autocaravan, degli scooter o moto, ecc. solo se il contribuente riesce a dimostrare che il bene è destinato ad essere utilizzato esclusivamente come bene strumentale nell'attività dell'impresa.

Per la deducibilità piena è necessario quindi il requisito di esclusivo utilizzo come bene strumentale nell’attività dell’impresa. L’amministrazione finanziaria ha chiarito che, ai fini dell’esatta individuazione dei veicoli utilizzati esclusivamente come beni strumentali, va presa a riferimento la circostanza che l’attività dell’impresa senza quei veicoli non può essere esercitata.

Ad esempio le autovetture per le imprese che effettuano attività di noleggio delle stesse. Nel caso di veicoli adibiti ad uso pubblico, invece, non c’è problema nell’individuazione, in quanto tale uso è riconosciuto da un atto proveniente da una pubblica amministrazione.

Si parla quindi del principio di inerenza di quel costo, che in questo caso vuol dire dimostrare, con onere della prova a carico del contribuente, che il bene, ossia l'auto aziendale, è destinato ad essere utilizzato esclusivamente come bene strumentale dell'impresa e che in assenza di quel veicolo l'attività non può essere esercitata.

In altre parole l'uso esclusivo dell'auto aziendale deve essere accompagnato da comprovate esigenze aziendali che rendono necessario l'utilizzo di quel bene, in questo caso l'auto, per l'esercizio funzionale dell'attività d'impresa. E che senza quel bene, l'auto, l'attività professionale o imprenditoriale non può esser esercitata.

E' chiaro che in un tale contesto normativo, appare difficile dimostrare innanzi all'Agenzia delle Entrate, o per meglio dire all'amministrazione finanziaria, una deducibilità piena di un costo dell'auto, non essendo possibile "scaricare al 100%" il costo dell'auto semplicemente dimostrando un collegamento funzionale dell'auto alla produzione di ricavi, come il caso dei veicoli utilizzati per visitare i clienti.

In altre parole, non è possibile comprare l'auto con la partita IVA, in aggiunta ad un auto privata di proprietà della famiglia, dimostrando che l'auto aziendale acquistata è destinata esclusivamente all'uso lavorativo e che tale destinazione giustifica la deducibilità al 100% del costo. E di conseguenza la detraibilità al 100% dell'IVA.

Chiarito questo dubbio, affrontiamo ora invece la "normale" deducibilità dei costi auto e detraibilità dell'IVA relativa all'acquisto dell'auto.

La deducibilità costi auto al 20% dopo la riforma Fornero e la legge di Stabilità

Le lettere b) e b-bis) del comma 1 dell’art. 164 del TUIR che disciplinano tutti i casi di deducibilità dei costi limitata (ossia non nella misura intera del 100%) sono state fortemente modificate dalla Legge Fornero prima e dalla Legge di Stabilità 2013 poi. Ci sono stati dei consistenti ridimensionamenti nelle percentuali, mentre sono rimasti invariati i limiti di spesa deducibile.

Le deducibilità in vigore fino al 2012. Prima degli interventi della riforma del lavoro e della Legge di Stabilità, la deducibilità era del 40% per le spese e gli altri componenti negativi relativi alle autovetture, agli autocaravan, ai ciclomotori ed ai motocicli, che non sono utilizzati esclusivamente come beni strumentali. Mentre per le attività di agenzia e rappresentanza di commercio nulla è cambiato, essendo anche prima la percentuale fissata nella misura dell’80%. Per quanto riguarda la deducibilità dei cosiddetti fringe benefit, ossia i veicoli dati in suo promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta, invece la percentuale era del 90%.

Deducibilità ridotta dal 40 al 20% per gli anni 2013, 2014, 2015, 2016, 2017 e seguenti. La lettera b), come modificato dalla Legge di Stabilità 2013, stabilisce che la deducibilità “nella misura del 20% relativamente alle autovetture e autocaravan, di cui alle citate lettere dell'articolo 54 del citato decreto legislativo n. 285 del 1992, ai ciclomotori e motocicli il cui utilizzo è diverso da quello indicato alla lettera a), numero 1)”. Si tratta delle autovetture, autocaravan, ciclomotori e motocicli che non sono utilizzati esclusivamente come beni strumentali.

Tornando al discorso di prima, tutte le automobili acquistati da professionisti e titolari di partita IVA, nella stragrande maggioranza dei casi, sono da considerarsi non utilizzate esclusivamente come beni strumentali e quindi auto ad uso promiscuo.

Quindi se nel 2012 la percentuale è stata del 40%, e tale percentuale è stata in vigore fino a fine dicembre (in quanto le modifiche della riforma Fornero riguardano l’anno successivo), dal 2013 la percentuale si riduce al 20%. La stessa percentuale di deducibilità anche negli anni 2014, 2015, 2016 e 2017 e seguenti.

La conferma dell’elevazione della deducibilità all’80%. Tale percentuale del 20 per cento è elevata all'80 per cento per i veicoli utilizzati dai soggetti esercenti attività di agenzia o di rappresentanza di commercio.

Deducibilità ridotta dal 90 al 70% per veicoli in uso promiscuo ai dipendenti. La quota deducibile di costi relativi ai veicoli dati in uso promiscuo ai dipendenti, per la maggior parte del periodo d’imposta, di cui all’art. 164 comma 1, lettera b-bis), è passata dal 90% al 70% a partire dal 1 gennaio 2013. Questa variazione è stata introdotta dalla riforma Fornero e non è stata modificata dalla Legge di Stabilità.

Questa deducibilità, notevolmente più ampia (+50% di deducibilità rispetto al 20% dell’uso aziendale o non promiscuo), è attribuita appunto solo nel caso di destinazione del mezzo per finalità sia aziendali che personali del dipendente. L’uso promiscuo e l’applicazione della deducibilità al 70% è consentita solo se si rientra nei parametri previsti dall’Amministrazione Finanziaria. Per maggiori informazioni vediamo la deducibilità in caso di uso promiscuo.

I limiti di spesa deducibile

Il TUIR, sempre all’art. 164, indica anche quelli che sono i limiti oltre la deducibilità non è consentita. Non si tiene conto della parte del costo di acquisizione che eccede:

• 18.075,99 euro per le autovetture e gli autocaravan;
• 25.822,84 euro per gli autoveicoli utilizzati da agenti o rappresentanti di commercio;
•  4.131,66 euro per i motocicli;
• 2.065,83 euro per i ciclomotori.

Pertanto, è possibile fruire degli oneri deducibili, che abbattono il reddito complessivo sul quale si applicano le aliquote dell’importa sul reddito, solo entro questi limiti di costo di acquisto e nelle nuove percentuali previste. Sulla base dei limiti e delle percentuali di deduzione del 2012 e del 2013 abbiamo i seguenti oneri deducibili massimi:

• Autovetture e autocaravan, onere deducibile massimo di 3.615,20 euro (20% di 18.075,99 euro);
• Motocicli, onere deducibile massimo di 826,33 euro (20% di 4.131,66 euro);
• Ciclomotori, onere deducibile massimo di 413,66 euro (20% di 2.065,83 euro).

Queste riduzioni consistenti delle percentuali portano ad un aggravio di costi dell’imposta IRES di circa 723 euro, tenendo conto del 20% di 3.615 euro non più deducibili.

Deducibilità costi auto professionista. Nel caso di esercizio di arti e professioni in forma individuale, la deducibilità è ammessa, sempre nella misura del 20%, limitatamente ad un solo veicolo. Se l'attività è svolta da società semplici e da associazioni, la deducibilità è consentita soltanto per un veicolo per ogni socio o associato.

Per le spese e gli altri componenti negativi sostenuti per l’utilizzazione di veicoli non disciplinati dall’art. 164 del TUIR, la deducibilità è ammessa sempreché risulti soddisfatto, per i soggetti titolari di reddito d’impresa, il principio generale dettato dall’art. 109 comma 5 del TUIR, per il quale le spese e gli altri componenti negativi sono deducibili se e nella misura in cui si riferiscono ad attività o beni da cui derivano ricavi o altri proventi che concorrono alla formazione del reddito.

Codice della strada e classificazione dei veicoli oggetto di deducibilità fiscale

Il Testo Unico delle imposte sui redditi (TUIR), D.P.R. n. 917 del 1986, agli articoli 102 e 104, indica quale è la disciplina fiscale degli autoveicoli aziendali, sempre in riferimento alle imposte dirette. L’art. 164 richiama il Codice della strada, nella parte in cui fa riferimento alle autovetture ed autocaravan, quindi a quanto previsto dal Decreto Legislativo n. 285 del 1992.

Pertanto il richiamo diretto alla normativa del Codice della Strada nel TUIR riguarda solo queste tipologie di veicoli. Ma ovviamente sono destinatari di agevolazioni fiscali, di deducibilità anche gli altri mezzi usati in azienda. A titolo riepilogativo, vediamo la nozione di veicolo, le classificazioni e definizioni del Codice della Strada.

La nozione di veicolo è fornita dall’art. 46 del Codice della strada: “Si intendono per veicoli tutte le macchine di qualsiasi specie, che circolano sulle strade guidate dall'uomo. Non rientrano nella definizione di veicolo, le macchine per uso di bambini, le cui caratteristiche non superano i limiti stabiliti dal regolamento, e le  macchine per uso di invalidi, rientranti tra gli ausili medici secondo le vigenti disposizioni comunitarie, anche se asservite da motore”.

L’art. 47 del D. Lgs. 285 del 1992 invece fornisce la classificazione dei veicoli, che riportiamo:

a) veicoli a braccia;

b) veicoli a trazione animale;

c) velocipedi;

d) slitte;

e) ciclomotori;

f) motoveicoli;

g) autoveicoli;

h) filoveicoli;

i) rimorchi;

l) macchine agricole;

m) macchine operatrici;

n) veicoli con caratteristiche atipiche.

L’art. 54 definisce invece le varie tipologie di autoveicoli, articolo richiamato in parte nel TUIR: “1. Gli autoveicoli sono veicoli a motore con almeno quattro ruote, esclusi i motoveicoli, e si distinguono in:

a) autovetture: veicoli destinati al trasporto di persone, aventi al massimo nove posti, compreso quello del conducente;

b) autobus: veicoli destinati al trasporto di persone equipaggiati con più di nove posti compreso quello del conducente;

c) autoveicoli per trasporto promiscuo: veicoli aventi una massa complessiva a pieno carico non superiore a 3,5 t o 4,5 t se a trazione elettrica o a batteria, destinati al trasporto di persone e di cose e capaci di contenere al massimo nove posti compreso quello del conducente;

d) autocarri: veicoli destinati al trasporto di cose e delle persone addette all'uso o al trasporto delle cose stesse;

e) trattori stradali: veicoli destinati esclusivamente al traino di rimorchi o semirimorchi;

f) autoveicoli per trasporti specifici: veicoli destinati al trasporto di determinate cose o di persone in particolari condizioni, caratterizzati dall'essere muniti permanentemente di speciali attrezzature relative a tale scopo;

g) autoveicoli per uso speciale: veicoli caratterizzati dall'essere muniti permanentemente di speciali attrezzature e destinati prevalentemente al trasporto proprio. Su tali veicoli è consentito il trasporto del personale e dei materiali connessi col ciclo operativo delle attrezzature e di persone e cose connesse alla destinazione d'uso delle attrezzature stesse;

h) autotreni: complessi di veicoli costituiti da due unità distinte, agganciate, delle quali una motrice. Ai soli fini della applicazione dell'art. 61, commi 1 e 2, costituiscono un'unica unità gli autotreni caratterizzati in modo permanente da particolari attrezzature per il trasporto di cose determinate nel regolamento. In ogni caso se vengono superate le dimensioni massime di cui all'art. 61, il veicolo o il trasporto è considerato eccezionale;

i) autoarticolati: complessi di veicoli costituiti da un trattore e da un semirimorchio;

l) autosnodati: autobus composti da due tronconi rigidi collegati tra loro da una sezione snodata. Su questi tipi di veicoli i compartimenti viaggiatori situati in ciascuno dei due tronconi rigidi sono comunicanti. La sezione snodata permette la libera circolazione dei viaggiatori tra i tronconi rigidi. La connessione e la disgiunzione delle due parti possono essere effettuate soltanto in officina;

m) autocaravan: veicoli aventi una speciale carrozzeria ed attrezzati permanentemente per essere adibiti al trasporto e all'alloggio di sette persone al massimo, compreso il conducente;

n) mezzi d'opera: veicoli o complessi di veicoli dotati di particolare attrezzatura per il carico e il trasporto di materiali di impiego o di risulta dell'attività edilizia, stradale, di escavazione mineraria e materiali assimilati ovvero che completano, durante la marcia, il ciclo produttivo di specifici materiali per la costruzione edilizia.

Veicoli aziendali in uso ai dipendenti

Queste distinzioni e definizioni di autoveicoli secondo il Codice della Strada sono utili per focalizzare su quali di questi mezzi è consentita la deducibilità piena (che abbiamo visto è legata all’attribuzione di bene strumentale), ma anche le varie ipotesi di deducibilità limitata del 20% o del 70%, quest’ultima legata all’attribuzione di veicolo concesso per uso promiscuo.

L’uso esclusivo aziendale ai fini fiscali è possibile per tutti i mezzi (quindi l’applicazione del 20% di deducibilità), mentre l’uso promiscuo, ossia il mix di destinazione del mezzo tra l’uso per finalità aziendali e l’uso per finalità personali da parte del dipendente, viene attribuito agli autoveicoli, gli autocaravan, i motocicli ed i ciclomotori. E l’uso promiscuo la legge consente una deducibilità del 70% dei costi relativi all'auto.

Esiste poi anche l’uso esclusivamente personale del bene destinato dall’azienda al dipendente, è il caso dei fringe benefit, ossia ad esempio dell’auto concessa al dipendente come benefit per lui e la sua famiglia.

In questi diversi tre casi (uso esclusivo aziendale, uso promiscuo, uso esclusivo personale), la normativa sulla deducibilità è diversa, vediamo l’approfondimento sulle deducibilità di auto aziendali in uso promiscuo, aziendale o personale.

Deducibilità nel leasing e noleggio

Tra le ipotesi a disposizione delle imprese, o dei professionisti, o in generale dei datori di lavoro, c’è la possibilità di optare per soluzioni alternative all’acquisto dell’auto aziendale o altro veicolo destinato a finalità aziendali. E’ possibile ricorrere alla locazione finanziaria o leasing o al noleggio.

Le due ipotesi sono differenti: il leasing è un contratto atipico di finanziamento composto da due contratti separati e connessi, uno di locazione e l’altro di compravendita, visto che il bene può essere riscattato al termine del leasing, mentre il noleggio è una locazione operativa che non comporta l’acquisto del bene, ma il solo sostenimento dei canoni.

Di conseguenza il trattamento fiscale in materia di deducibilità da parte dell’art. 164 del TUIR, anche nella sua nuova formulazione dopo le modifiche della Legge Fornero e della legge di Stabilità 2013, è diverso, soprattutto nei limiti alla deduzione, che in questo caso è quella limitata al 20%, a meno che il bene non sia destinato al dipendente ad uso promiscuo. Per maggiori informazioni vediamo la deducibilità dei costi di leasing e noleggio auto.