Art. 36 bis D.P.R. 600/73: il controllo automatizzato e la comunicazione di irregolarità

Tra le comunicazioni più importanti emesse dall’Agenzia delle Entrate nei confronti dei contribuenti è la comunicazione di regolarità o irregolarità a seguito del controllo automatizzato dell’art. 36 bis del D.P.R. 660 del 1973. Approfondiamo le motivazioni per le quali viene inviata tale comunicazione, cosa fare in caso di avviso bonario.

Il sistema fiscale italiano è stato incentrato negli ultimi decenni sul principio di autoliquidazione delle imposte ovvero il contribuente provvede annualmente a dichiarare al Fisco il reddito prodotto e le imposte da esso scaturenti al netto di eventuali crediti spettanti e/o ritenute alla fonte già subite.

Analogamente, ai fini I.V.A. i soggetti obbligati devono procedere all’invio della propria dichiarazione IVA indicando l’ammontare delle operazioni attive e passive effettuate nonché a determinare, per differenza tra imposta addebitata in rivalsa ai clienti e imposta dovuta o assolta nei confronti dei fornitori, la propria posizione I.V.A. di debito o credito.

E’ inoltre previsto che entro termini prefissati, diversi per ciascuna imposta, il contribuente provveda ad effettuare versamenti in acconto e a saldo delle imposte dirette (Irpef, Irap, ecc.) e/o dell’imposta I.V.A.

A partire dal periodo d’imposta 2014, quindi dalle dichiarazioni fiscali dell’anno 2015, il sistema dell’autoliquidazione ha subito importanti modifiche a seguito della previsione dell’invio al contribuente di dichiarazioni precompilate sulla base dei dati in possesso dell’Agenzia delle Entrate (parliamo del famoso 730 precompilato). Anche in questa ipotesi il contribuente è comunque chiamato a partecipare al procedimento di liquidazione delle imposte innanzitutto verificando la correttezza dei dati riportati nel “precompilato” ed eventualmente integrandoli con ulteriori redditi percepiti e/o con oneri e spese non conosciuti dall’Amministrazione finanziaria.

Ciò detto, le dichiarazioni, siano esse precompilate o redatte interamente dal contribuente, possono essere sottoposte a diversi tipi di controllo da parte dell’Amministrazione Finanziaria: automatizzato, formale e sostanziale.

I tre tipi di comunicazione dell’Agenzia delle Entrate

Quindi le comunicazioni dell’Agenzia delle Entrate sono emesse a seguito di tre diversi tipi di attività:

• il controllo automatico (art. 36 bis);
• il controllo formale (art. 36 ter);
• la liquidazione delle imposte sui redditi a tassazione separata (Tfr, arretrati, ecc.) per i quali, comunque, non sono dovuti interessi e sanzioni nel caso in cui il contribuente paghi entro 30 giorni.

Le comunicazioni non sono veri e propri atti impositivi e, quindi, non sono impugnabili dinanzi alle Commissioni tributarie.

Le comunicazioni emesse a seguito del controllo automatico sono appunto quelle ai sensi dell’art. 36 bis del D.P.R. n. 600 del 1973, di cui parleremo in questo approfondimento.

Poi ci sono anche le comunicazioni emesse a seguito del controllo formale ai sensi dell’art. 36 ter del D.P.R. n. 600 del 1973. E questi controlli consistono nella verifica della corrispondenza dei dati indicati in dichiarazione con:

la documentazione conservata dal contribuente i dati desunti dal contenuto delle dichiarazioni presentate da altri soggetti (sostituti d’imposta, enti previdenziali e assistenziali, banche, imprese assicuratrici, ecc.).

Nel caso, quindi, ci siano differenze fra i dati in possesso dell’Agenzia delle Entrate e quelli dichiarati, il contribuente viene prima di tutto invitato dall’ufficio a presentare o trasmettere la propria documentazione e a fornire chiarimenti.

Se poi questa documentazione non prova la correttezza dei dati dichiarati, oppure se il contribuente non risponde all’invito, l’Agenzia invia una comunicazione con gli esiti del controllo formale e la richiesta delle somme dovute.

Cos’è il controllo automatizzato (art. 36 bis)

Il controllo c.d. “automatizzato”, previsto dagli articoli 36 bis del D.P.R. 600/73 ai fini delle imposte dirette e dall’art. 54 bis del D.P.R. 633/72 ai fini dell’imposta sul valore aggiunto, consiste nella liquidazione delle imposte dei contributi e dei premi dovuti, nonché nei rimborsi spettanti in base alle dichiarazioni presentate dai contribuenti e dai sostituti d’imposta.

Mediante procedure automatizzate, infatti, l’amministrazione finanziaria attraverso i dati desumibili dalle dichiarazioni e delle informazioni presenti in Anagrafe Tributaria procede a:

• correggere gli errori materiali commessi dal contribuente nella determinazione degli imponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi (ad esempio la mancata indicazione in dichiarazione di redditi, nel 730 o nell’Unico PF, di lavoro dipendenti risultanti da certificazioni del datore di lavoro);
• correggere errori materiali commessi dal contribuente nel riporto delle eccedenza d’imposta, dei contributi e dei premi risultanti da dichiarazioni precedenti (ad esempio il riporto di un credito dalla dichiarazione precedente in misura eccedente rispetto a quello effettivo);
• ridurre le detrazioni d’imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti (ad esempio l’esposizione di una detrazione per coniuge a carico in tutto o in parte non spettante); ridurre le deduzioni dal reddito indicate in misura superiore a quanto previsto dalla legge (ad esempio oneri dedotti in misura superiore ai limiti di legge);
• ridurre i crediti d’imposta esposti in misura superiore a quanto previsto dalla legge ovvero non spettanti;
• controllare la rispondenza con la dichiarazione e la tempestività dei versamenti delle imposte, dei contributi e dei premi nonché delle ritenute d’acconto effettuate dai sostituti d’imposta (ad esempio il tardivo versamento di acconti o saldi d’imposta).

In sostanza, tale controllo consiste in un confronto in via automatizzata tra i dati esposti nelle dichiarazioni presentate dai contribuenti ed i dati relativi a versamenti effettuati, crediti, detrazioni e deduzioni spettanti come risultano nelle banche informative dell’Agenzia delle Entrate.

Quando avviene tale controllo. A norma del comma 1 dell’art. 36 bis del D.P.R. 600/73 e dell’art. 54 bis del D.P.R 633/72 la procedura automatizzata avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo. E’ questa quindi la prescrizione.

In tal modo l’Amministrazione finanziaria comunica al contribuente la presenza di eventuali errori commessi in sede di autoliquidazione delle imposte evitando così che gli stessi vengano reiterati anche nella successiva dichiarazione.

Errori nella dichiarazione o nei versamenti

Vediamo cosa accade se la procedura rileva errori. Se il controllo automatizzato rileva errori nella dichiarazione o nei versamenti (omissioni e/o ritardi), viene inviata al contribuente una comunicazione (c.d. “avviso bonario”) nella quale sono esposti, anche contabilmente, gli esiti del controllo nonché la maggiore imposta eventualmente dovuta con i relativi interessi e sanzioni.

Generalmente le comunicazioni vengono recapitate presso il domicilio fiscale del contribuente. Tuttavia, se quest’ultimo abbia trasmesso in via telematica la propria dichiarazione mediante un intermediario abilitato (professionista, CAF, ecc.) può richiedere di ricevere eventuali avvisi di irregolarità anche per il tramite dello stesso intermediario. In tale ultimo caso è fatto obbligo per chi ha fornito assistenza fiscale di informare il contribuente entro trenta giorni dal ricevimento dell’avviso telematico.

Cosa fare se si riceve un avviso bonario

Nell’ipotesi di ricevimento di una comunicazione di irregolarità, il contribuente, se ritiene che l’amministrazione finanziaria non abbia considerato eventuali dati o abbia valutato erroneamente gli stessi, può fornire chiarimenti nei trenta giorni successivi alla ricezione della comunicazione. Quando il contribuente si è avvalso per la trasmissione della dichiarazione di un intermediario abilitato optando per l’invio telematico di eventuali comunicazioni, i trenta giorni decorreranno dal sessantesimo giorno successivo a quello di trasmissione telematica dell’avviso all’intermediario.

In entrambi i casi, se il contribuente vuol far valere le proprie ragioni può rivolgersi all’Agenzia delle Entrate:

• mediante il canale telematico Civis;
• attraverso posta elettronica certificata (PEC);
• telefonando al Centro di assistenza multicanale (CAM);
• recarsi presso un qualsiasi Ufficio.

Il versamento va effettuato entro 30 giorni con riduzione delle sanzioni. Al contrario, se il contribuente riconosce di aver commesso errori nella liquidazione e nel versamento di imposte contributi e premi, può regolarizzare la propria posizione versando quanto richiesto dal Fisco mediante delega di pagamento allegata alla comunicazione. Il pagamento dovrà avvenire sempre entro trenta giorni dal ricevimento o novanta (sessanta più trenta) se la comunicazione di irregolarità è trasmessa telematicamente all’intermediario. Qualora il contribuente riconosce il proprio errore pagando il dovuto nei termini sopra indicati potrà godere del beneficio della riduzione ad 1/3 delle sanzioni irrogate.

La rettifica del controllo automatizzato e l’invio di una nuova comunicazione. Al contrario, qualora a seguito degli elementi forniti dal contribuente, l’Ufficio rettifica parzialmente l’importo sarà inviata una nova comunicazione. In tale caso, il termine per usufruire del beneficio della riduzione delle sanzioni decorre dalla data di ricezione della comunicazione corretta.

Come pagare a rate

Vediamo ora come eseguire il pagamento rateale del debito a seguito del controllo automatizzato art. 36 bis. In relazione alle comunicazioni da controllo automatizzato, il contribuente può richiedere:

• la rateazione fino ad 8 rate trimestrali se le somme dovute non superano i 5.000,00 euro;
• oppure la rateazione fino a 20 rate trimestrali se l’importo dovuto supera i 5.000,00 euro.

Le rate sono trimestrali, di pari importo o di importo decrescente. Sulle rate successive alla prima sono dovuti gli interessi al tasso del 3,5% annuo. Per calcolare le vostre rate, è possibile consultare l’apposita applicazione dell’Agenzia delle Entrate.

La prima rata va versata entro 30 giorni dal ricevimento della comunicazione. Sull’importo delle rate successive sono dovuti gli interessi al tasso del 3,5% annuo, calcolati dal primo giorno del secondo mese successivo a quello di elaborazione della comunicazione (la data di elaborazione è riportata sulla comunicazione stessa). Le rate successive scadono l’ultimo giorno di ciascun trimestre.
Il versamento va effettuato tramite il modello di pagamento F24, nel quale devono essere indicati separatamente l’importo della rata e quello degli interessi per la rateazione, utilizzando i rispettivi codici tributo:

• Codice tributo 9001 per il pagamento della rata a seguito di art. 36 bis e il codice tributo 9002 per il pagamento degli interessi di rateazione;
• Codice tributo 9526 per il pagamento della rata a seguito di art. 36 bis (Tfr) e il codice tributo 9003 per il pagamento degli interessi di rateazione;
• Codice tributo 9527 per il pagamento della rata a seguito di art. 36 bis (Arretrati) e il codice tributo 9004 per il pagamento degli interessi di rateazione.

Decadenza dal beneficio della rateazione. Il beneficio della rateazione del debito a seguito del controllo automatizzato 36-bis si perde nei casi di mancato pagamento:

della prima rata entro i 30 giorni dal ricevimento della comunicazione; di una rata (diversa dalla prima) entro il termine di pagamento di quella successiva.

Il pagamento tardivo di una rata diversa dalla prima entro il termine di pagamento della rata successiva comporta l’iscrizione a ruolo a titolo definitivo della sanzione (fino al 30% dell’importo della rata versata in ritardo) e degli interessi legali (2,5% fino al 31 dicembre 2013; 1% dal 1° gennaio 2014).

Tuttavia, se il contribuente si avvale del ravvedimento operoso entro il termine di pagamento della rata successiva, l’iscrizione a ruolo non viene eseguita.

Inerzia del contribuente: ruolo o ricorso

Se il contribuente rimane inerte rispetto alla comunicazione ricevuta, decorsi i trenta giorni l’importo viene affidato all’Agente per la riscossione che provvederà a notificare cartella di pagamento ed eventualmente alla riscossione forzosa delle somme. In tal caso la sanzione è piena.

Pertanto se il contribuente non agisce entro i 30 giorni, la comunicazione di irregolarità art. 36 bis diviene esecutiva.

Va precisato che l’avviso bonario non è atto impugnabile davanti alle commissioni tributarie in quanto non contiene una vera e propria pretesa erariale ma rappresenta un mero invito al contribuente di fornire al Fisco elementi chiarificatori delle anomalie rilevate dal controllo automatizzato. Piuttosto, sarà impugnabile la relativa cartella di pagamento successivamente notificata al contribuente dall’Agente per la riscossione.

Le comunicazioni a seguito di liquidazione dei redditi a tassazione separata

Un discorso a parte meritano le comunicazioni inviate al contribuente a seguito del controllo automatizzato di redditi soggetti a tassazione separata.

Si tratta di redditi formatisi in più periodi d’imposta precedenti che vengono tassati al momento della corresponsione con trattenuta forfettaria. Si evita in tal modo che un reddito accumulatosi nel corso del tempo venga tassato in un unico anno col sistema delle aliquote a scaglioni.

Solo successivamente, l’Amministrazione finanziaria, sulla base delle informazioni trasmesse dal sostituto d’imposta che ha effettuato la trattenuta, determina l’imposta corretta secondo l’aliquota media degli ultimi anni (tipico esempio è la riliquidazione del trattamento di fine rapporto di lavoro).

Attraverso l’invio della comunicazione, il Fisco informa il contribuente se dalla riliquidazione è emerso un credito o un debito. Non trattandosi di imposte evase, sul debito emergente dalla riliquidazione di tali redditi non saranno dovuti né interessi né sanzioni qualora il contribuente provveda al pagamento entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione.